二、符合性测试

　　（一）应收账款的内部控制制度

　　销售业务的处理过程如下：

　　1.收到客户定单是整个销售环节的第一步。

　　2.信用部门批准赊销。

　　3.仓储部门在接到发货单后，应及时组织发货，并登记存货的实物明细账。

　　4.会计部门在收到销售部门开出的销售通知单和信用部门开具的发货单后，应审查产品的规格、数量、交货时间和方式是否一致。

　　5.会计部门在收到开户银行送来的收款通知书后，应将收款通知书和销货发票核对，对于部分付款的客户应在销货发票上注明部分付款的金额和日期，然后应及时登记应收账款明细账。

　　6.企业的销售商品后，有可能因为商品不符合合同的规定在随后发生销货退回和折让现象。

　　7.会计部门和信用部门应定期向客户发送对账单，经常查阅销售发票。

　　（二）应收账款的符合性测试

　　1.了解应收账款的内部控制制度

　　2.审查应收账款是否通过银行结算

　　企业应收账款的金额往往在结算起点以上，一般应通过银行结算。

　　3.审查应收购款是否及时收回

　　审查时，首先应注意企业是否建立定期复核应收账款明细账和催收货款制度，有无应收账款长期不予清理的情况。其次，应采用账龄分析法，对被审计单位的应收账款进行分析。

　　4.审查销售退回、折让

　　审计人员应注意审查销售退回和折让的红字发票或收回的发票是否附有主管人员核准的通知书。退货的红字发票是否附有仓储部门的验收报告和入库单。入库单上载明的规格和数量是否和销售发票一致。

　　5.评价应收账款的内部控制制度

　　三、实质性测试

　　（一）应收账款的实质性测试

　　1.取得或编制应收账款明细表。

　　2.分析性复核。

　　在应收账款的审计中，审计人员可以利用的比率关系如下：

　　（1）应收账款增加与销售收入增加的比率。

　　（2）应收账款周转率这个指标可用于衡量企业回收应收账款的效率。

　　（3）本期销售退回和折让与本期销售收入的比率。

　　（4）坏账准备与应收账款余额的比率。

　　3.由销售发票追查到明细账。审计人员可以抽取一定期间的销售发票，从接受客户定单开始，逐步检查内部控制制度是否在各个环节得到有效地遵循，并确定应收账款的完整性。

　　4.由明细账追查至销售发票。

　　5.审查发货单和销售发票。

　　6.函证应收账款。

　　应收账款函证就是直接发函给被审计单位的债务人，要求核实被审计单位收账款的记录是否正确的一种审计方法。询证函由注册会计师利用被审计单位提供的应收账款明细账户名称及地址编制，但询证函的寄发一定要由注册会计师亲自进行。

　　函证的范围和对象：

　　（1）应收账款在全部资产中的重要性，如果应收账款在全部资产中所占的比重较大，则函证的范围应相应大一些。

　　（2）被审计单位内部控制的强弱，如果内部控制制度较健全，则可以相应减少函证量；反之，则应相应扩大函证范围。

　　（3）以前期间的函证结果，若以前期间函证中发生过重大差异，或欠款款纠纷较多，则函证范围应相应扩大一些。

　　（4）函证方式的选择。若采用肯定式函证，则可以相应减少函证量；若采用否定式函证，则要相应增加函证量。注册会计师应选择以下项目作为函证对象，大额或账龄较长的项目；与债务人发生纠纷的项目、关联方项目；主要客户项目余额为零的项目非正常项目。

　　一般情况下，注册会计师应选择以下项目作为函证对象：大额或账龄较长的项目；与债权人发生纠纷的项目；关联方[包括持股5%（含）以上的股东]项目；主要客户（包括关系密切的客户）项目；余额为零的项目；非正常项目。

　　函证的方式：

　　函证方式分为肯定式函证和否定式函证两种。

　　（1）肯定式函证，又称正面式、积极式函证，就是向债务人发出询问函，要求他证实所函证的欠款是否正确，无论对错都要求复函。

　　（2）否定式函证，又称反面式、消极式函证，它也是向债务人发出询证函，但所涵证的款项相符时不必复函，只有在所函证的款项不符合时才要求债务人向注册会计师复函。

　　当债务人符合下列情况时，采用肯定式函证较好：①个别账户的欠款金额较大；②有理由相信欠款会存在争议、差错等问题。

　　当债务人符合以下所有条件时，可以采用否定式函证：①相关内部控制是有效的；②预计差错率较低；③欠款金额小的债务人数量很多；④注册会计师有理由确信大多数被函证者能认真对待询证函，并对不正确的情况予以反馈。

　　函证时间的选择：

　　发函的更佳时间应是与资产负债表日接近的时间。

　　7、函证控制

　　注册会计师应当直接控制询证函的发送和回收。对于采用肯定式函证方式而没有得以复函的，应采用追查程序。一般来说，应发送第二次乃至第三次询证函，如果仍得不到答复，注册会计师应考虑采用必要得替代审计程序。

　　8、函证结果的分析。

　　9、对函证结果的总结和评价。

　　对于回函所确认的差异，审计人员应认真分析，查明原因。一般来说可能会有如下原因：（1）存在未达账项。（2）债务人由于对收到的货物的数量、质量、价格、付款等方面存在争议面拒绝全部或部分付款。（3）购货方将货物退回后，客户在询证日前未及时审查批准，冲减应收账款。

　　10.审查已作为坏账的应收账款。

　　坏账审查的重点是坏账发生的真实性以及坏账注销是否经过适当的授权。

　　根据现行规定，确认坏账损失应符合的条件是：因债务人破产或者死亡，以其破产财产或者遗产清偿后，仍然不能收回的应收账款；或者因债务人逾期未履行偿债义务超过三年仍然不能收回的应收账款。审计人员应重点注意审查坏账注销是否符合规定的条件，是否经过严格的审批手续。

　　11.确定应收账款在会计报表上的披露是否恰当。

　　审计人员应注意被审计单位是否对应收账款和预收账款作重分类。

　　（二）预付账款的实质性测试

　　1.审查预付账款是否依据合同规定进行。

　　2.审查预付账款的贷方发生额和余额。

　　预付账款的贷方余额表示实际采购金额大于预付账款金额的差额，其实质为应付账款。在期末填制资产负债表应将预付账款的贷方余额计入应付款科目中。

　　第三节 存货审计

　　一、存货审计的目标

　　存货审计的目标为：

　　（一）确定被审计单位的存货内部控制制度是否健全有效；

　　（二）确定被审计单位的存货在资产负债表日确实存在；

　　（三）确定被审计单位的特定期间发生的存货收发业务均已记录完毕，没有遗漏；

　　（四）确定被审计单位资产负债表中的存货确实为被审计单位所拥有；

　　（五）确定被审计单位存货的计价是否符合实际；

　　（六）确定会计期末前后存货的收付是否正确地计入其所属的会计期间；

　　（七）确定存货的成本计算是否正确；

　　（八）确定存货项目在会计报表上的披露是否恰当。

　　二、内部控制制度的符合性测试

　　（一）存货的内部控制制度

　　存货的内部控制制度通常可以视为由两部分构成：对实物流转的控制和对价值流转的控制。对实物流转的控制程序主要包括购货、验收、仓储、生产、销货等职能，而对存货价值流转的控制主要涉及在本会计制度和永续盘存制。存货的主要内部控制制度为：

　　1.购货应该由独立的采购部门负责。

　　2.验收应由独立于采购部的验收部门负责，重点是审查收到货物的规格、质量和数量是否符合要求。

　　3.仓储部门应对收到的货物进行复点，以复核验收部门的工作。

　　4.企业通常应根据客户的订单、市场预测、现有的存货水平和生产的经济批量决定生产的品种和数量。

　　5.销货属于企业的销售和收款环节。有关销货环节的内部失制制度可以参见相关章节。

　　6.完善的成本会计制度对于任何一个制造业企业都是至关重要的。

　　7.存货的永续盘存制是指设置存货明细账，逐笔或逐日登记收入、发出数，并随时计列其结存数的一种存货盘存方法。

　　（二）符合性测试

　　1.了解存货内部控制制度。

　　2.检查存货的入库。

　　存货的入库可以分为外购原材料入库和企业自制的半成品、产成品入库。对于外购原材料入库，重点是审查存货的采购是否得到授权，材料入库是否按照规定的程序经过验收环节。核对凭证和会计记录的日期和金额，以及存货明细账有关存货品种、规格、数量、单价的记录，以判断入账是否及时，是否存在记账错误，以及是否按照规定的条件付款。

　　对于自制半成品和产成品的入库，审计人员要在了解企业的成本会计制度的基础之上，抽取一定量的成本计算单样本，追查至原材料分配表、人工费用的工时或工作量记录、制造费用分配表，以验证这些项目的适当性，并注意企业的成本会计制度前后期是否保持一致。

　　3.抽查存货的发出。

　　存货的发出分为生产车间领用原材料和对外销售产成品。对于生产车间领用原材料，重点是审查领料是否经过授权，是否依据合法凭证进行，会计记录的金额、数量、日期是否正确，生产成本是否按照成本对象正确归集。

　　4.审查成本会计制度。

　　在审查企业的成本会计制度时，审计人员通常着重于以下三个方面：对存货的保护措施、存货流转的记录和永续盘存制下的记录。

　　审计人员通常通知观察和询问的方式确认存货的实物保护措施是否充分。

　　5.分析性复核。

　　存货审计中经常会应用到的分析性复核项目有：

　　（1）对比被审计单位前后年度的毛利率以推断期末存货余额有否高估或低现象；

　　（2）比较被审计单位前后年度的存货周转率以推断存货管理水平的高低和有无冷背残次的存货项目；

　　（3）比较本年度和以前年度的制造成本水平（变动成本项目应该按照产量予以调整）以推断存货的单位成本是否正确，尤其是直接人工和制造费用的归集是否正确。

　　6.评价存货的内部控制制度。