第七章；企业合并会计（二）

　　第一节：合并会计报表概述

　　一、合并会计报表的特点：

　　1、合并会计报表：含义指母公司和子公司形成的企业集团作为一个会计主体，由母公司根据母公司和子公司的个别单位会计报表编制的，综合反映企业集团经营成果，财务状况以及财务变动情况的会计报表。

　　2、与单个企业编制的个别会计报表相比，合并会计报表一般 有以下特点：

　　（1）合并会计报表的主体是经济意义上的复合会计主体。

　　（2）合并会计报表由企业集团中对其他企业有控制权的总公司或母公司编制。

　　（3）合并会计报表是以个别会计报表为基础编制的

　　（4）合并会计报表有其独特的编制方法。

　　二、合并会计报表的合并理论

　　1、合并理论是指：如何认识指导合并会计报表的观点。通俗地讲，是指应当站在怎样的立场上来认识母公司与子公司的关系，从而合理地确定合并的范围和合并的方法。

　　2、指导编制合并会计报表的合并理论，比较流行的有三种：

　　母公司理论、实体理论；所有权理论。

　　（1）母公司理论：含义是指站在母公司股东的立场上，将合并会计报表视为母公司本身会计报表反映范围的扩大，是母公司会计报表的扩充。

　　母公司理论包括两个基本要点：

　　A；强调母公司股东的利益；

　　B；以是否形成控制作为确定合并范围的标准。

　　（2）实体理论含义是指：各成员企业共同组成的经济联合体，企业集团中各成员企业的地位是平等的，合并会计报表的整个经济联合体的会计报表，编制合并会计报表是为了整个经济联合体服务的。

　　（3）所有权理论是指： 在编制合并会计报表时既不强调企业集团中的法定控制或实际控制关系，也不强调企业集团各成员企业在所购成的经济实体中的平等关系，而是强调编制合并会计报表的企业对纳入合并范围的企业，对其拥有所有权的企业的资产。

　　三、合并会计报表的合并范围：

　　1、简述题：简述纳入合并会计报表编制的被投资企业的范围。

　　答：根据母公司理论，我国规定纳入合并会计报表范围的主要包括母公司及母公司拥有半数以上权益性资本的被投资企业和被母公司控制的其他被投资企业。

　　（1）母公司拥有半数以上权益性资本的被投资企业：

　　A：母公司直接拥有被投资企业半数以上的权益性资本；

　　B：母公司间接拥有半数以上的权益性资本；

　　C：直接和间接方式合并拥有被投资企业半数以上的权益性资本。

　　（2）被母公司控制的其他被投资企业：

　　A：与被投资企业的其他投资者达成协议，并通过此协议持有该被投资企业半数以上的表决权；

　　B：根据章程或协议，有权控制企业的财务和经营政策；

　　C：有权任免公司董事会和等类似权力机构的多数成员；

　　D：在公司董事会或类似权力机构中拥有半数以上的投票权。

　　2、简述题：不纳入合并会计报表的企业范围：

　　答：具体包括以下几种情况：

　　（1）已准备关、停、并、转的子公司；

　　（2）按照破产品税程序，已宣告被清理整顿的子公司；

　　（3）已宣告破产的子公司；

　　（4）准备近期出售而短期持有其半数以上的权益性资本的子公司。

　　（5）受所在国外汇管制及其管制，资金调度受到限制的境外子公司。

　　四、合并会计报表的种类：

　　（一）合并会计报表按照其经济内容分类：

　　1、合并资产负债表；含义指是反映以母公司为核心的企业集团在某一特定时期财务状况的报表。它是在母公司和需纳入合并范围的子公司的个别资产负债表的基础上，再抵销个别资产负债表所包括的企业集团内部子公司之间的影响企业集团资金总额计量的往来事项编制的。

　　2、合并利润表：是反映以母公司为核心的企业集团在某一特定时期内的经营成果的报表。它是在母公司和需纳入合并范围的子公司的个别利润表的基础上，再抵销个别利润表所包含的企业集团内部母子公司之间影响企业集团利润总额计量的内部交易事项编制的。

　　3、合并利润分配表：含义是反映以母公司为核心的企业集团在一定时期内经营成果分配情况的报表。它是在母公司和需纳入合并范围的子公司的个别利润分配表的基础上，抵销母子公司之间的利润分配后编制的。

　　4、合并现金流量表：含义是指反映以母公司为核心的企业集团在一定时期现金流入流出量以及现金增减变动情况的报表。它们既可以根据个别的现金流量表编制，也可以根据合并资产负债表合并利润表和合并利润分配表，以及涉及现金流入流出的有关核算资料编制。

　　（二）合并会计报表按照其编制时间分类：

　　1、控制权取得日合并会计报表：是指由母公司在控制权取得日（即母公司取得子公司的控制权的当日）编制的反映整个企业集团总体财务状况的会计报表。控制权取得日合并会计报表的种类相对较为简单，只需编制合并资产负债表，不必编制合并利润表，合并利润分配表和合并现金流量表。

　　2、控制权取得日后合并会计报表：是指由母公司在控制权取得日后的各个会计期末编制的反映整个企业集团总体的财务状况和经营成果的会计报表。控制权取得日后合并会计报表包括合并资产负债表。合并利润表。合并利润分配表和合并现金流量表。

　　五、合并会计报表编制的原则和方法：

　　1、合并会计报表编制的原则：

　　真实性、

　　完整性、

　　及时性、

　　以个别会计报表为基础原则、

　　一体性原则、

　　重要性原则。

　　2 合并会计报表的编制方法：购买法和权益集合法。

　　3 合并会计报表的编制程序：

　　设置合并工作底稿；

　　将个别会计报表数据过入合并工作底稿；

　　计算各项合计数；

　　编制抵销分录并过入合并工作底稿；

　　计算合并会计报表各项目合并数。

　　填写合并会计报表。

　　第二节：控制权取得日合并会计报表的编排

　　1.主要多做练习题

　　2.在控股权取得日采用购买法和权益集合法编制合并报表的差异，主要在于两个方面：

　　（1）购买法核算产生合并价差，权益集合法核算不产生合并价差。

　　在购买法下，母公司对子公司的资产，负债要按公允价值对其账面价值加以调整，两者的差额作为合并价差；母公司投资成本与所取得的子公司净资产的账面价值的差额也作为合并价差。而在权益集合法下，母公司是按所增发股票的面值（或设定价值）和取得的子公司净资产的账面价值来反映，不会产生合并价差的问题。

　　（2）对子公司的留存收益的处理：

　　在购买法下，由于获得的子公司的净资产是按公允价值进行反映，母公司所支付的投资成本中也就包括了为获得子公司净资产中的留存收益所付出的代价。所以，在合并会计报表中母公司不能将子公司的留存收益列为自己的留存收益。而权益集合法下，由于母公司所发行的股票只是换取子公司的全部或部分股权，因此，子公司的留存收益在合并时，可以全部或部分地列入母公司的留存收益。

　　正因为在权益集合法下母公司可以通过权益合并的方法反来修改本公司的留存收益，所以，世界上大多数国家对权益集合法的运用设定了很多条件。因此，在运用时应特别注意。