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自考“中级财务会计”笔记(29)

2007-03-09 18:11   【 】【我要纠错

  第四节   因或有事项确认的负债核算

  一、或有事项

  或有事项是指过去的交易或事项形成的一种状况,其结果须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。如未决诉讼产品质量保证、债务担保等就是或有事项。或有事项有以下基本特征:(1)或有事项是由过去的交易或事项形成的一种状况;(2)或有事项具有不确定性;(3)或有事项的结果只能由未来事项的发生或不发生来证实;(4)影响或有事项结果的不确定因素不能由企业来控制。

  二、因或有事项确认的负债核算

  (一)或有事项的确认

  或有事项的确认是指或有事项产生的义务的确认。我国《企业会计准则——或有事项》中规定了或有事项确认的条件,即如果与或有事项相关的义务同时符合以下条件,企业应将其确认为负债:

  1.该义务是企业承担的现时义务,而非潜在义务。比如,甲公司于1998年12月8日向法院起诉乙公司。至1998年12月31日,法院尚未判决,但法庭调查表明,乙公司的行为违反了国家的有关经济法规。这种情况表明,对乙公司而言,一项现时义务已经产生。

  2.该义务的履行很可能导致经济利益流出企业。“很可能”指发生的可能性为“大于50%但小于或等于95%”。企业因或有事项承担了现时义务,并不说明该现时义务很可能导致经济利益流出企业。

  3.该义务的金额能够可靠地计量。由于或有事项具有不确定性,因此,因或有事项产生的现时义务的金额也具有不确定性,需要估计。要对或有事项确认一项负债,相关现时义务的金额应能够可靠估计。比如,甲企业(被告)涉及一桩诉讼案。根据以往的审判案例推断,甲企业很可能要败诉,相关的赔偿金额也可以估算出一个范围。这种情况下,可以认为甲企业因未决诉讼承担的现时义务的金额能够可靠地估计,从而应对未决诉讼确认一项负债。

  (二)关于或有事项的计量

  或有事项的计量主要涉及两个问题:一是最佳估计数的确定;二是预期可获得的补偿的处理。

  1.最佳估计数的确定

  因或有事项而确认的负债的金额,应是清偿该负债所需支出的最佳估计数。其中,最佳估计数的确定分两种情况考虑。

  (1)所需支出存在一个金额范围。如果所需支出存在一个金额范围,则最佳估计数应按该范围的上、下限金额的平均数确定。比如,企业因合同违约而涉及一桩诉讼案,根据企业的法律顾问判断,最终的判决很可能对甲企业不利,并据专业人士估计,赔偿金额可能是40万元至60万元之间的某一金额。则最佳估计数为50万元[(40+60)/2=50万元]。

  (2)所需支出不存在一个金额范围。如果所需支出不存在一个金额范围,则最佳估计数应按如下方法确定:

  ①或有事项涉及单个项目时(比如一项未决诉讼、一项未决仲裁或一项债务担保等),最佳估计数按最可能发生金额确定。比如,甲公司涉及一起诉讼。根据类似案件的经验以及公司所聘律师的意见判断,甲公司在该起诉讼中胜诉的可能性有30%,败诉的可能性有70%。如果败诉,将要赔偿200万元。在这种情况下,甲公司应确认的负债余额(最佳估计数)应为最可能发生金额200万元。

  ②或有事项涉及多个项目时(比如产品质量保证),最佳估计数按各种可能发生额及其发生概率计算确定。比如,1999年,乙企业销售额为1000万元。乙企业的产品质量保证条款规定:产品售出后一年内,如发生正常质量问题,乙企业将免费负责修理。根据以往的经验,如果出现较小的质量问题,则须发生的修理费为销售额的1%;而如果出现较大的质量问题,则须发生的修理费为销售额的2%。据预测,本年度已售产品中,有80%不会发生质量问题,有15%将发生较小质量问题,有5%将发生较大质量问题。据此,1999年年末乙企业应确认的负债金额(最佳估计数)为:

  (1000×1%)×15%+(1000×2%)×5%=2.5(万元)

  2.预期可获得的补偿

  如果清偿因或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期由第三方或其他方补偿,则补偿金额只能在基本确定能收到时,作为资产单独确认,且确认的补偿金额不应超过所确认负债的账面价值。补偿金额的确认,涉及两个问题。一是确认时间,二是确认金额。根据或有事项准则的规定,补偿金额只有在“基本确定”能收到时才予以确认,确认的金额是基本确定能收到的金额。

  (三)因或有事项确认的负债的账务处理

  对于因或有事项而确认的负债应在资产负债表中单独列示,并在会计报表附注中作相应披露,而与所确认负债有关的费用或支出应在扣除确认的补偿金额后,在利润表中反映。

  企业应设置“预计负债”科目,该科目借方反映实际发生的费用,如支付产品维修费用、因败诉而支出的赔偿款等,贷方反映因或有事项而确认的负债金额;该科目余额应在资产负债表负债方单独列示。在“预计负债”科目下应分别设置“产品质量担保”、“未决诉讼”、“债务担保”等明细科目。“预计负债”科目余额应在资产负债表负债方单项列报。

  [例11]A公司为洗衣机生产和销售企业。1998年第一季度、第二季度、第三季度、第四季度销售额分别为200万元、240万元、200万元和180万元。对购买其产品的消费者,A公司承诺:洗衣机售出后二年内如出现非人为事件造成的故障和质量问题,A公司免费保修(含零部件更换)。根据以往的经验,发生的保修费一般为销售额的1%至1.5%之间。假定A公司1998年四个季度实际发生的维修费分别为2万元、3万元、1.8万元和1.5万元;同时,假定1997年“预计负债——产品质量保证”科目年末余额为2万元。

  此例中,A公司因销售洗衣机而承担了现时义务,该义务的履行很可能导致经济利益流出A公司,且该义务的金额能够可靠地计量。A公司根据本准则的规定在每季度末确认一项负债。

  (1)第一季度

  发生产品质量保证费用(维修费):

  借:预计负债——产品质量保证 20000

  贷:银行存款或原材料等  20000

  第一季度末应确认的产品质量保证负债金额为:

  200×(0.01+0.015)/2=2.5(万元)

  借:营业费用——产品质量保证 25000

  贷:预计负债——产品质量保证 25000

  第一季度末,“预计负债——产品质量保证”科目余额为2.5万元。

  (2)第二季度

  发生产品质量保证费用(维修费):

  借:预计负债——产品质量保证 30000

  贷:银行存款或原材料等  30000

  第二季度末应确认的产品质量保证负债余额为:

  240×(0.01+0.015)/2=3(万元)

  借:营业费用——产品质量保证 30000

  贷:预计负债——产品质量保证 30000

  第二季度末,“预计负债——产品质量保证”科目余额为2.5万元。

  (3)第三季度

  发生产品质量保证费用(维修费):

  借:预计负债——产品质量保证 18000

  贷:银行存款或原材料等  18000

  第三季度末应确认的产品质量保证负债余额为:

  200×(0.01+0.015)/2=2.5(万元)

  借:营业费用——产品质量保证 25000

  贷:预计负债——产品质量保证 25000

  第三季度末,“预计负债——产品质量保证”科目余额为3.2万元。

  (4)第四季度

  发生产品质量保证费用(维修费):

  借:预计负债——产品质量保证 15000

  贷:银行存款或原材料等  15000

  第四季度末应确认的产品质量保证负地金额为:

  180×(0.01+0.015)/2=2.25(万元)

  借:营业费用——产品质量保证  22500

  贷:预计负债——产品质量保证  22500

  第四季度末,“预计负债——产品质量保证”科目余额为3.95万元。

  为此,A公司应在1998年12月31日将“预计负债——产品质量保证”科目余额39500元列入资产负债表内“预计负债”项目,并在会计报表附注中作相关披露。应注意的是:

  (1)如果发现保证费用的实际发生额与预计数相差较大,应及时对预计比例进行调整;

  (2)如果企业针对特定批次产品确认预计负债,则在保修期结束时,应将“预计负债——产品质量保证”余额冲销,不留余额;

  (3)已对其确认预计负债的产品,如企业不再生产了,那么应在相应的产品质量保证期满后,将“预计负债——产品质量保证”余额冲销,不留余额。

  第五节   或有负债的核算

  或有负债是过去的交易或事项形成的潜在义务,其存在通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实;或过去的交易或事项形成的现时义务,履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠地计量。也就是说,或有负债包括两类义务:一类是潜在义务;另一类是特殊的现时义务。

  或有负债具有以下特征:(1)或有负债是过去的交易或事项形成的。(2)或有负债的结果具有不确定性。

  我国或有事项准则规定,企业应在会计报表附注重披露有关或有负债。或有负债披露的基本原则是,极小可能导致经济利益流出企业的或有负债一般不予披露。但是,对某些经常发生或对企业的财务状况和经营成果有较大影响的或有负债,即使其导致经济利益流出企业的可能性极小,也应予以披露,以确保会计信息使用者获得足够充分和详细的信息。这些或有负债包括:已贴现商业承兑汇票形成的或有负债、未决诉讼、仲裁形成的或有负债以及为其他单位提供债务担保形成的或有负债。

  对于应披露的或有负债,企业应分类披露以下内容:①或有负债形成的原因;②或有负债预计产生的财务影响(如无法预计,应说明理由);③获得补偿的可能性。

  有时,充分披露未决诉讼、仲裁形成的或有负债信息可能会对企业的生产经营造成重大不利影响。为此,准则规定,对涉及未决诉讼、仲裁的情况下,如果披露全部或部分信息预期会对企业造成重大不利影响,则企业无需披露这些信息。但是,这并不表明企业可以不披露任何相关的信息。在这种情况下,企业至少应披露未决诉讼、仲裁的形成原因。

  或有负债无论作为潜在义务,还是现时义务,均不符合负债的确认条件,因而不予确认。但是,如果或有负债符合某些条件,则应予以披露。

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