您的位置:自考365 > 复习指导 > 笔记串讲 > 经济学 > 中国税制 > 自考名师王学军《中国税制》应试精华(5)

自考名师王学军《中国税制》应试精华(5)

2007-01-08 10:30   【 】【我要纠错

  第五课 流转税制

  一、流转税

  流转税是以流转额为征税对象的税种的总称。流转额包括商品流转额和非商品流转额。商品流转额是指商品在流转过程中所发生的货币金额。非商品流转额就是非商品营业额,一般是指一切不从事商品生产和商品交换活动的单位和个人,因从事其他经营活动所取得的业务或劳务收入金额,如交通运输、建筑安装、金融保险、邮政电讯、娱乐业、旅游业和各种服务业等。国现行流转税制主要设置四个税种,即增值税、消费税、营业税和关税。

  A. 消费税与增值税的区别

  ①消费税是价内税(计税依据中含消费税税额),增值税是价外税(计税依据中不含增值税税额);

  ②消费税的绝大多数应税消费品只在货物出厂销售(或委托加工、进口)环节一次性征收,以后的批发零售环节不再征收。增值税是在货物生产、流通各环节道道征收。

  B. 消费税与增值税的联系

  对从价征收消费税的应税消费品计征消费税和增值税的计税依据是相同的,均为含消费税而不含增值税的销售额。

  征收消费税的目的:调节产品结构;引导消费方向;保证国家财政收入。

  二、 流转税的出口退税

  出口退税是指对出口货物退还或免征其在国内生产和流通环节已经缴纳的增值税和消费税。

  出口产品退税制度,是一个国家税收制度的重要组成部分,是各国实施出口导向战略,发展对外贸易,带动经济全面发展的重要经济杠杆。由于这项制度比较公平合理,因此它已成为一种国际惯例。

  对出口货物实行退税是由流转税的本质所决定的。流转税属于间接税,间接税是转嫁税,是在生产和流通环节间接地对消费征收的一种税,税额最终由消费者承担。但是出口产品并不是在国内消费,而是在国外消费,因此,按照流转税的“属地”征收原则对消费者的课税只能由进口国征收,而不是由出口国强加给进口国的消费者,而要做到这一点,最好的办法就是出口产品退税。

  “征多少,退多少,未征不退和彻底退税”是出口退税的总原则。这一原则,主要是依国际惯例和我国财政的承受能力而制定的。

  (一)出口货物退税(免)税的政策规定

  1.一般出口货物的退税规定

  一般出口货物的退税规定及办理退税应具备的条件:(1)办理出口退税必须是有出口经营权的企业(包括外贸、工贸和工商企业);(2)必须是出口属于增值税、消费税征税范围并已征了税的货物;(3)出口货物必须报关离境并在财务上已做销售(非贸易性质的出口货物,如捐赠品、展品、样品不予退税)。

  2.特准退税货物的规定

  一般来讲,出口产品只有同时具备上述三个条件才能予以退税。但也有例外,规定特准退税的货物有:(1)对外承包工程公司运出境外用于对外承包项目的货物;(2)对外承接修理修配业务的企业用于对外修理修配的货物;(3)外轮供应公司、远洋运输供应公司销售给外轮、远洋国轮而收取外汇的货物;(4)利用国际金融组织或外国政府贷款采用国际招标方式由国内企业中标销售的机电产品、建筑材料;(5)企业在国内采购并运往境外作为国外投资的货物。

  3.不予退税货物的规定

  为了体现国家的宏观调控政策,国家还规定了对一些出口货物不予退税政策。主要分两种类型:

  一类是国家鼓励发展的免税货物。包括:1)来料加工复出口的货物;2)外商投资企业出口的货物;3)避孕药品和用具、古旧图书;4)军品以及军需工厂生产或军需部门调拨的货物;5)卷烟;6)国家规定的其他免税货物。

  另一类是国家限制出日或为调节企业利润水平而规定的不准退税的产品。包括:①原油;②援外出口的货物;③国家禁止出口的货物,包括天然牛黄、廖香、铜及铜基合金、白金等;④糖。

  (二)出口退税的适用税种、税率

  出口退税的适用税种为增值税和消费税。

  出口企业出日不同税率的货物,应分开核算和申报,凡划分不清的,一律从低适用税率汁算退税。

  三、增值税。

  增值税是以法定增值额为征税对象征收的一种税。所谓增值额,是指企业或个人在生产经营过程中新创造的那部分价值。增值额的一般概念,还以从以下两个方面来加以理解:

  1.就某一个生产经营单位而言,增值额是这个单位商品销售额(经营收入额)扣除规定的非增值项目(一般来说,这部分相当于物化劳动的价值)后的余额。这个余额大体相当于这个单位活劳动创造的价值。

  2.就商品生产的全过程而言,一个商品生产和流通各个经营环节的增值之和,相当于该商品实现消费时的最后销售总值。

  所谓法定增值额,是针对理论增值额而言的。作为理论上的增值额,凡是属于生产资料转移价值的因素,都应该作为扣除项目,从商品价值中扣除。但是,在实际运用时,由于各国税法上规定的扣除项目不同,增值额的内容也不同,即用于计税的增值额不是纯粹理论上的增值额,而是法定增值额。

  (一)各国增值税制度比较

  1.实施的范围不同

  增值税的实施范围,从世界各国情况来看,可以归纳为局部实行和全面实行两种类型。

  (1)局部实行。①在工业制造环节实行。②在工业制造环节和商业批发环节实行。③在工业生产、商业批发和零售环节以及服务业实行。(2)全面实行。欧共体国家实行的增值税,其实行范围不仅包括工业环节,而且向前延伸到商业批发、零售环节和服务业,还向后延伸至农业环节。

  综上所述,世界各国增值税的实施范围有两个特点:一是各国增值税实施范围的不同,主要在于增值税的实施范围是否向前延伸到商业或向后延伸到农业,至于对工业环节,则都是全面实行增值税。二是大多数国家的增值税的实行范围都已向前延伸到了商业零售环节,局限于工业环节或工业、批发两个环节的只是少数国家;而向后延伸到农业环节的国家也不多,仅限于经济发达的欧洲共同体国家。

  2.对固定资产的处理不同

  (l)消费型增值税:即征收增值税时,允许将购置的固定资产的已纳税款一次性全部扣除。

  (2)收入型增值税:即征收增值税时,只允许扣除固定资产的折旧部分。

  (3)生产型的增值税:即不允许扣除固定资产的价值。

  我国增值税属于生产型增值税,即我国增值税在计算时,不允许扣除固定资产的已纳税金。

  3.税率运用的多少不同

  多数国家的增值税规定的税率较少。有的国家实行单一税率,如挪威、丹麦和英国等;有的国家实行差别税率,除规定一个基本税率外,还有两三个高低不同的税率,对必需品适用低税率,奢侈品适用高税率,如法国、意大利、比利时等国就是这样。

  我国增值税在税率运用上原来档次较多,1994年税制改革时,按照惯例对税率进行了减并,现行增值税税率有三档。

  4.征税方法不同

  (1)直接计算法。所谓直接计算法是,先计算出增值额,再乘以税率,求出应纳增值税。计算增值额的方法有两种:加法和减法。

  加法是将构成增值额的各要素相加来计算增值额。其计算公式为:

  增值额=本期发生的工资+利润+租金+其他属于增值项目的数额

  应纳税额 = 增值额 × 增值税率

  这种方法在国际上还没有哪个国家采用。

  减法(扣额法)是以产品销售额扣除法定扣除额后的余额作为增值额。扣除项目一般包括外购的原材料、固定资产、燃料动力、包装物等金额。其计算公式为:

  增值额 = 企业本期销售额 - 规定扣除的非增值额

  应纳税额 = 增值额 × 增值税率

  (2)间接计算法(扣税法)。这种计算法,并不直接计算增值额,而是采用抵扣税款的方法,直接计算应纳增值税。其计算公式为:

  应纳税额 = 销售额 × 增值税率 - 本期购进中已纳税额

  我国增值税曾经对不同产品分别采用扣额法和扣税法的两种方法,现在已经统一采用扣税法。

  (二)增值税的优点

  1、增值税具有适应性强的优点,有利于生产经营结构合理化。①增值税有利于专业化协作生产的发展。②增值税适应各种生产组织结构的建立

  2、增值税有利于扩大国际贸易往来。①增值税有利于鼓励出口。②增值税在进口商品方面有利于维护国家利益,保护国内产品的生产。

  3、增值税有利于国家普遍、及时、稳定地取得财政收入。①增值税的普遍性表现在两个方面:从横的关系看,凡是从事生产经营的单位和个人,只要其经营中产生增值都应缴纳相应税金,征税具有广泛性;从纵的方面看、一个商品不论在生产经营中经历多少个环节,每一道环节都应按其增值额大小分别纳税。增值税与按全值征税相比,既解决了重复证税的问题,又保持了普遍征税的优点。②及时性。增值税的及时性,就在于它虽然以增值额为征税对象,在征收上却是随销售额的实现而征收的,只要经营收入一实现,应征税收即可入库,保持了原税种及时征收的优点。③增值税的稳定性表现在三个方面:第一,增值税的征税对象是增值额,大体相当于企业所创造的国民收入。第二,增值税不受经济结构变化的影响而保持财政收人的稳定。第三,增值税从制度上有效地控制了税源。

  (三)我国增值税征收制度

  1、征收范围和纳税人

  (1)征收范围

  我国增值税的范围是,除农业生产环节和不动产外,对所有销售货物或进口货物都征收增值税,并对工业性及非工业性的加工、修理修配也征收增值税。

  货物:是指有形动产,包括电力、热力和气体,不包括土地。房屋和其他建筑物等不动产;

  加工:是指接受来料承做货物,加工后的货物所有权仍归属委托者的业务;

  修理修配:是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复,使其恢复原状和功能的业务。

  税法中确定属于增值税征税范围的特殊项目:

  (1)货物期货(包括商品期货和贵金属期货),应当征收增值税,在期货的实物交割环节纳税;

  (2)银行销售金银的业务,应当征收增值税;

  (3)典当业的死当销售业务和寄售业代委托人销售物品的业务,均应征收增值税;

  (4)集邮商品(如邮票、首日封、邮折等)的生产、调拨,以及邮政部门以外的其他单位和个人销售的,均应征收增值税。

  对邮政部门销售集邮商品、发行报刊杂志,不征收增值税,而征收营业税。

  (2)纳税人

  凡在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人均为增值税的纳税人。其中单位包括:国有企业、集体企业、私营企业、外商投资企业、外国企业、股份制企业、其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。个人是指个体经营者和其他个人,包括中国公民和外国公民。

  2、税率

  (1)税率规定

  增值税税率只设三档,基本税率为17%,低税率为13%,出口适用零税率。就日常征收来说,实际只有前两档税率。税率具体规定如下:

  适用13%低税率的货物有:①人民生活必需品、其中包括粮食、食用植物油等;②宣传文教用品。包括图书、报纸、杂志等③支农产品。包括饲料、化肥、农药、农机、农膜等;④国务院规定的其他货物(如煤炭等)。

  适用零税率的货物是指报关出口的货物,包括两类:一是报关出境货物;二是输往海关管理的保税工厂。保税仓库和保税区的货物。国务院另有规定要征税的少数出口货物,不适用零税率。

  除上述两项列举的少数货物以外,纳税人的其他货物及应税劳务,都适用基本税率17%。

  税率的特殊规定:一般纳税人按规定税率计算税额,小规模纳税人实行简易征收方法按征收率计算税额。小规模纳税人征收率规定为6%。为堵塞商业环节增值税的流失,自1998年7月1日起,将商业企业小规模纳税人的增值税征收率由6%调减为4%。

  (2)税率设计原则

  (3)增值税税率设计原理

  税率的设计有其特殊性,即增值税税率是就应税产品的总体税负而言的。

  3、计税办法

  我国增值税实行凭进货发票扣税的方法。扣税法的原理,是以企业销售商品全值的应征税金减去法定扣除项目的已纳税金,作为企业销售商品应纳增值税金。我国现行增值税已按国际惯例规范了计税方法,在汁算纳税人的应纳增值税额时,可以凭进货发。按照税法规定的范围,从当期销项税额中抵扣购进货物或者应税劳务已交纳的增值税税额(即进项税额)。应纳税额计算公式为:

  应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

  增值税的计算,因当期销项税额小于进项税额不足抵扣时,其不足部分可结转下期继续抵扣。

  (1)销项税额的确定

  这里的销售额体现了两个方面的内容:一是销售应包括除增值税外,纳税人收取的全部收入,既包括纳税人收取的全部价款,也包括收取的一切价外费用,即从价外收取的包装费、储存费、优质费。包装物租金、运输装卸费、各种名目发展建设基金等。纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金,如果单独记账反映的,不并入销售额。但对逾期未收回包装物而不再退还的押金部分,应并人当期销售额。二是销售额不包括增值税在内,体现出增值税价外税的性质。

  视同销售行为,在货物移送当天发生增值税纳税义务。

  共同点:

  1.均设有货款结算,除(六)外会计上均不确认收入实现;

  2.计税销售额必须按规定的顺序确定,而不能用移送货物的帐面价值;

  3.涉及的购进货物的进项税额,符合规定可以抵扣;

  不同点:购买的货物用途不同,处理也不同

  1.购买的货物:用于投资、分配、赠送——视同销售计算销项税

  2.购买的货物:用于非应税项目、集体福利和个人消费——不得抵扣进项税

  一项销售行为如果同时涉及货物和非增值税应税劳务,为混台销售行为。根据《实施细则》的规定,从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为,视为销售货物,应当征收增值税;其他单位和个人的混合销售行为,视为销售非应税劳务,不征收增值税。混合销售行为视同销售货物征收增值税的原因是,在社会经济活动中,大量存在混合销售行为,在我国保留营业税的情况下,混合销售行为发生在一项销售行为中,如果对纳税人的混合销售行为按各自的收入分别征收增值税和营业税,既存在划分各税计税依据的问题,更带来了适用税种不同,营业税项目所耗用外购货物和劳务的不得抵扣进项税额的计算问题。

  纳税人的销售行为如果既涉及货物或应税劳务,又涉及非应税劳务,为兼营非应税劳务。纳税人兼营应税,劳务的,应分别核算货物或应税劳务的销售额。不分别核算或者不能准确核算的,一律征收增值税。其与混合销售不同,它是指纳税人从事的销售行为既涉及货物或应税劳务,又涉及非应税劳务;而混合销售则强调一项销售行为同时涉及货物、非应税劳务,其范围仅指货物与非应税劳务的混合。

  混合销售行为和兼营行为征税规定:

  行为 判定 税务处理

  混合销售 强调同一项销售行为中存在两类经营项目的混合,二者有从属关系 依纳税人经营主业,只征一种税

  兼营非应税劳务 强调同一纳税人的经营活动中存在两类经营项目,二者无直接从属关系 依纳税人核算水平1.分别核算:征两税2.未分别核算征:增值税

  [例题]下列各项目中,应当征收增值税的有( )。

  A.医院提供治疗并销售药品

  B.邮局提供邮政服务并销售集邮商品

  C.商店销售空调并负责安装

  D.汽车修理厂修车并提供洗车服务

  答案:C D

  (2)确定销售额的特殊情况

  纳税人销售货物或者应税劳务的价格明显不合理的,主管税务机关有权核定其销售额,税务机关按下列顺序确定销售额。

  ①按纳税人同期同类货物的价格确定;

  ②按组成计税价格确定。组成计税价格的公式如下:

  计税价格 = 成本 × (1 + 成本利润率) + 消费税税额

  公式中的成本利润率一般规定为10%。

  适用特殊成本利润率的有三类:一是小轿车,适用8%的税率;二是贵重首饰及珠宝玉石、摩托车、越野车,适用6%的税率;三是乙类卷烟、雪茄烟、烟丝、薯类白酒、其他酒、酒精、化妆品、护肤护发品、鞭炮、焰火、汽车轮胎、小客车,适用5%的税率。

  委托加工的应征收消费税的货物,销售额为加工费收入加代扣的消费税税额。

  (3)含税价格换算不含税销售额

  对于销售货物或者提供应税劳务给消费者的,以及小规模纳税人销售货物或者提供应税劳务的,按规定不得开具增值税专用发票,会发生价款和增值税额混和收取的情况,而增值税计算实行价外税,需要通过下列公式换算不含税价格:

  销售额=取得的收入÷(1+增值税税率)

  小规模纳税人计算销售额时,上列公式中的增值税税率为征收率6%。

  (4)起征点增值税起征点幅度规定如下:

  ①销售货物的起征点为月销售额600~2000元。

  ②销售应税劳务的起征点为月销售额200~800元。

  ③按次纳税的起征点为每次(日)营业收入额50~80元。

  省级税务机关应在上述规定幅度内,根据实际情况,确定本地区适用的起征点。

  2.进项税额的确定

  进项税额是指当期购进货物或应税劳务随价支付的增值税额,主要包括三个方面:

  (l)发票上注明的税额。即纳税人购进货物或者应税劳务,从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额;

  (2)迸口完税凭证上注明的税额。即纳税人进口货物,从海关取得的完税凭证上注明的增值税额;

  (3)免税农产品扣除税额。即对免税农产品可按规定扣除税率计算抵扣税额。我国以10%作为购进农产品的扣除税率,据此计算扣除税额。计算公式为:

  购进免税农业产品进项税额=买价× 10%

  (4)不得抵扣的进项税额

  ①购进固定资产。由此可以看出,我国现行增值税,不允许扣除外购固定资产的税金,除此以外的其他外购生产资料的税金是允许扣除的,我国增值税属于生产型的增值税。

  ②购进货物或者应税劳务未按规定取得并保存增值税扣税凭证的。

  ③购进货物或者应税劳务的增值税扣税凭证上未按规定注明增值税额及其他有关事项,事项虽有注明但不符合规定的。

  ④用于非应税项目的购进货物或者应税劳务。

  ⑤用于免税项目的购进货物或者应税劳务。

  ⑥用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务。

  ⑦非正常损失的购进货物。

  ⑧非正常损失的在产品、产成品所用购进货物或者应税劳务。

  3.小规模纳税人计税方法

  (1)小规模纳税人确定原则

  具体来说,小规模纳税人包括四类:

  ①从事货物生产或提供应税劳务的纳税人,以及以从事货物生产或提供应税劳务为主,兼营货物批发或零售的纳税人,年应征增值税销售额在100万元以下的;

  ②从事货物批发或零售的纳税人,年应征增值税销售额在180万元以下的;

  ③个人及非企业性单位,如行政单位、非企业性的事业单位、社会团体等,此类单位一般来说不经常发生应税行为;

  ④不经常发生应税行为的非增值税企业,此类企业主要是营业税企业。

  (2)小规模纳税人与一般纳税人计税方法比较

  相同点:①计税依据相同,都是不含税的销售额,值得指出的是,虽然一些生产经营规模较小的企业销售货物可由税务机关代开增值税专用发票,但是,一般说来,小规模纳税人在销售货物或应税劳务时,并不将销售额和增值税分别计算收取,只是笼统地向购买方收取一笔销货款。因此,计算增值税时应将包含在销货款中的应纳税额分离出来,换算成不含税价格,其计算公式为:

  不含税销售额=含税销售额÷(1+征收率)

  ②进口货物应纳税额计算相一致,都是按规定的组成计税价格和规定税率计税。

  不同点:①小规模纳税人销售货物或提供应税劳务不得使用增值税专用发票,而一般纳税人无此限制;

  ②小规模纳税人不能享受税款抵扣权,一般纳税人则享有税款抵扣权;

  ③一般纳税人按规定税率计算税额,小规模纳税人实行简易征收方法按征收率计算税额。对小规模纳税人采取定率征收,征收率一律按6%,税负可能相对偏高,这主要是为了便于征管,减少漏洞。同时也有利于督促企业健全账目,提高核算水平,尽快成为一般纳税人。

  自 1998年7月1日起,将商业企业小规模纳税人的增值税征收率由6%调减为4%;同时,对小规模商业企业纳税人的确定标准也作了新的规定,即凡年应税销售额在180万元以下的小规模商业企业,无论财务核算是否健全,一律不得认定为增值税一般纳税人,均应按照小规模纳税人的规定征收增值税。

  4.进口货物计税方法

  纳税人进口货物,按组成计税价格和规定的税率计税,不得抵扣进项税额,计算公式如下:

  计税价格=到岸价格+关税+消费税

  应纳税额=计税价格×税率

  4、减免税

  税法规定下列项目免征增值税:

  (1)农业生产者销售的自产农业产品;

  (2)避孕药品和用具;

  (3)古旧图书;

  (4)直接用于科学研究、科学试验和教学的进口物资和设备;

  (5)外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备;

  (6)来料加工、来件装配和补偿贸易所需进口的设备;

  (7)由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品;

  (8)销售自己使用过的物品。

  5、征收管理

  (1)征收机关。增值税由税务机关征收;进口货物的增值税由海关代征。

  (2)纳税义务发生时间。①销售货物或者提供应税劳务,为收讫销售款或者取得销售款凭据的当天;②进口货物,为报关进口的当天。③纳税义务发生时间因特殊情况需要变动的,由财政部规定。

  (3)纳税期限

  增值税的纳税期限为1日、3日、5日、10日、15日或1个月;不能按期纳税的,可按次纳税。纳税人的纳税期限,由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定。以1个月为一期的纳税人,于期满后10日内申报纳税;以1日、3日、5日、10日或15日为一期的纳税人,纳税期满后5日内预缴税款,次月10日内结清上月应纳税款并申报纳税。进口货物应纳的增值税,在海关填发税款缴纳证后7日内申报纳税。

  (4)纳税地点。①固定业户应向其机构所在地主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县(市)的,应分别向各自所在地主管税务机关申报纳税。经国家税务总局或其授权的税务机关批准,其分支机构应纳税款也可以由总机构汇总向总机构所在地主管税务机关申报纳税。②固定业户到外县(市)销售货物的,应当向其机构所在地主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明,并向其机构所在地主管税务机关申报纳税。未持有其机构所在地主管税务机关核发的外出经营活动税收管理证明,到外县(市)销售货物或者应税劳务的,应当向销售地主管税务机关申报纳税;未向销售地主管税务机关申报纳税的,由其机构所在地主管税务机关补征税款。③非固定业户销售货物或者应税劳务,其应纳税款向销售地主管税务机关申报缴纳。④进口货物,应当由进口人或其代理人向报关地海关申报缴纳。

  (5)增值税专用发票管理

  纳税人销售货物或者提供应税劳务,应向购买者开具增值税专用发票,并在专用发票上分别注明销售额和销项税额。

  属于下列情况,只开具普通发票:①向消费者销售货物或者提供应税劳务的;②销售免税货物的;③小规模纳税人销售货物或者提供应税劳务的。但是,为了既有利于加强专用发票理,又不影响小规模纳税人的销售,采取了临时性措施,即经县(市)主管税务机关批准,在规定期限内其销售货物或提供应税劳务,可由所在地税务所代开增值税专用发票。

本文转载链接:自考名师王学军《中国税制》应试精华(5)

分享到:
  • 站内搜索
  • 课程搜索
  • 试题搜索

热门搜索:教材 报名 查分 免考 考试计划