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《中级财务会计》听课笔记(12)

2005-06-10 00:00   北京自考热线·贪玩的蝴蝶 【 】【我要纠错

    第十一章 收入、费用和利润

    第一节 收入

    一、 收入的概念和特点

    收入,指企业在销售商品、提供劳务及他人使用本企业资产等日常活动中形成的经济利益的总流入,不包括为第三方或客户代收的款项。收入有以下特点:

    1、收入来源于企业的日常活动,而不是偶发的交易或事项,如工商企业销售商品、提供劳务的收入等。有些交易或事项也能为企业带来经济利益,但不属于企业的日常活动,其流入的经济利益是利得,而不是收入,例如出售固定资产。

    2、收入可能表现为企业资产的增加,如增加银行存款、应收账款等;也可能表现为企业负债的减少,如以商品或劳务抵偿债务;或者二者兼而有之。

    3、收入能导致企业所有者权益的增加。这里仅指收入本身导致的所有者权益的增加,而不是指收入扣除相关成本费用后的毛利对所有者权益的影响。因为,收入扣除相关成本费用后的净额,可能会增加所有者权益,也可能会减少所有者权益。这也是我们将收入定义为“经济利益的总流入”的一个原因。

    4、收入只包括本企业经济利益的流入,不包括为第三方或客户代收的款项,如增值税、代收利息等。代收的款项,不属于本企业的经济利益,不能作为本企业的收入。

    二、 收入核算使用的主要科目

    收入核算使用的主要科目有“主营业务收入”、“主营业务成本”、“主营业务税金及附加”等。

    需要注意的是,上述“发出商品”、“委托代销商品”和“分期收款发出商品”科目的期末余额应并入资产负债表“存货”项目反映。

    三、销售商品收入的核算

    (一)销售商品的范围

    这里的销售商品仅包括取得货币资产方式的商品销售及正常情况下的以商品抵偿债务的交易,不包括非货币交易、期货、债务重组中的销售商品交易。企业以商品进行投资、捐赠及自用等,会计上均不作为销售商品处理,应按成本结转。

    (二)商品销售收入的确认原则

    企业销售商品时,如同时符合以下4个条件,即确认收入:

    1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方;

    风险主要指商品由于贬值、损坏、报废等造成的损失,报酬是指商品中包含的未来经济利益,包括商品因升值等给企业带来的经济利益。如果一项商品发生的任何损失均不需要本企业承担,带来的经济利益也不归本企业所有,则意味着该商品所有权上的风险和报酬已移出该企业。大多数情况下,所有权上的风险和报酬的转移伴随着所有权凭证的转移或实物的交付而转移,例如大多数零售交易。但是,在有些情况下,企业已将所有权凭证或实物交付给买方,但商品所有权上的主要风险和报酬并未转移。这些情况有:

    ①企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同规定的要求,又未根据正常的保证条款予以弥补,因而仍负有责任。在这种情况下,企业此时不能确认收入。收入应递延到已按买方要求进行弥补时予以确认。

    ②企业销售商品的收入是否能够取得取决于买方销售其商品的收入是否能够取得。例如代销商品。代销商品时,委托方将商品发出后,所有权并未转移给受托方,所有权上的风险和报酬也仍在委托方,此时不能确认收入。只有当受托方将商品售出后,并取得受托方提供的代销清单时才能确认收入。

    ③企业尚未完成售出商品的安装或检验工作,且此项安装或检验任务是销售合同的重要组成部分。在这种情况下,只有在安装完毕并检验合格后才能确认收入。

    ④销售合同中规定了由于特定原因买方有权退货的条款,而企业又不能确定退货的可能性。在这种情况下,该企业在售出商品时不能确认收入。只有当买方正式接受商品时或退货期满时确认收入。

    另外,还有些情况下,企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方,但实物尚未交付。这时应在所有权上的主要风险和报酬转移时确认收入,而不管实物是否交付。例如,交款提货的销售,买方已根据卖方开出的发票账单支付货款,并取得卖方开出的提货单。这种情况下,买方支付完货款,并取得提货单,即认为该商品所有权已经转移,卖方应确认收入。

    2、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出的商品实施控制。

    企业将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方后,如仍然保留通常与所有权相联系的继续管理权,或仍然对售出的商品实施控制,则此项销售不能成立,不能确认相应的销售收入。

    这里需要注意的是:如企业对售出的商品保留了与所有权无关的管理权,则不受本条件的限制。例如房地产企业将开发的房产出售后,保留了对该房产的物业管理权,由于此项管理权与房产所有权无关,房地产销售成立。企业提供的物业管理应视为一个单独的劳务合同,有关收入应确认为劳务收入。

    3、与交易相关的经济利益能够流入企业。

    经济利益是指直接或间接流入企业的现金或现金等价物。在销售商品的交易中,与交易相关的经济利益即为销售商品的价款。销售商品的价款能否有把握收回,是收入确认的一个重要条件,企业在销售商品时,如估计价款收回的可能性不大,即使收入确认的其他条件均已满足,也不应当确认收入。

    一般情况下,企业售出的商品符合合同或协议规定的要求,并已将发票账单交付买方,买方也承诺付款,即表明销售商品的价款能够收回。如企业判断价款不能收回,应提供可*的证据。

    4、相关的收入和成本能够可*地计量。

    收入能否可*地计量,是确认收入的基本前提,收入不能可*计量,则无法确认收入。  根据收入和费用配比原则,与同一项销售有关的收入和成本应在同一会计期间予以确认。因此,成本不能可*计量,相关的收入也不能确认,即使其他条件均已满足。如已收到价款,收到的价款应确认为一项负债。例如,企业预收的货款,不能却认为收入,而应作为负债处理。

    企业销售商品应同时满足上述4个条件,才能确认收入。任何一个条件没有满足,即使收到货款,也不能确认收入。

    (三)商品销售收入的计量

    商品销售收入的金额应根据企业与购货方签订的合同或协议金额确定,无合同或协议的,应按购销双方都同意或都能接受的价格确定。这里需要注意两点:(1)企业在销售商品过程中,代第三方或客户收取的款项,不作为企业的收入处理。(2)企业在确定商品销售收入金额时,不考虑各种预计可能发生的现金折扣、销售折让。现金折扣在实际发生时计入发生当期财务费用,销售折让在实际发生时冲减发生当期销售收入。

    (四)销售商品的账务处理

    1、一般销售商品的账务处理

    商品销售收入在确认时,应按确定的收入金额与应收取的增值税,借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等科目,按应收取的增值税,贷记“应交税金—— 应交增值税(销项税额)”科目,按确定的收入金额,贷记“主营业务收入”或“其他业务收入”科目。需要交纳消费税、资源税、城市维护建设税、教育费附加等税费的,应在确认收入的同时,或在月份终了时,按应交的税费金额,借记“主营业务税金及附加”、“其他业务支出”科目,贷记“应交税金——应交消费税(或应交资源税、应交城市维护建设税)”、“其他应交款”等科目。

    2、现金折扣的账务处理

    现金折扣是企业为了尽快回笼资金而发生的理财费用,因此应在实际发生时计入财务费用。

    3、销售折让的账务处理

    销售折让应在实际发生时冲减发生当期的收入。发生销售折让时,如按规定允许扣减当期销项税额的,应同时用红字冲减“应交税金——应交增值税”科目的“销项税额”专栏。

    4、销售退回的账务处理

    销售退回是指企业售出的商品,由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。销售退回发生的时间不同,其账务处理也不同。①如果在企业确认收入之前发生了销售退回,只要将已记入“发出商品”科目的商品成本转回“库存商品”科目即可;②如果企业确认收入后,又发生销售退回的,不论是当年销售的,还是以前年度销售的,一般均应冲减退回当月的销售收入;同时冲减退回当月的销售成本;如该项销售已经发生现金折扣或销售折让的,应在退回当月一并调整;企业发生销售退回时,如按规定允许扣减当期销项税的,应同时用红字冲减“应交税金——应交增值税”科目的“销项税额”专栏。③如果资产负债表日及之前售出的商品在资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生退回的,除应在退回当月作相关的账务处理外,还应作为资产负债表日后发生的调整事项,冲减报告年度的收入、成本和税金;如该项销售在资产负债表日及之前已发生现金折扣或销售折让的,还应同时冲减报告年度相关的折扣、折让。

    5、分期收款销售

    分期收款销售指商品已经交付,但货款分期收回的一种销售方式。分期收款销售的特点是销售商品的价值较大,如房产、重型设备等;收款期较长,有的是几年,有的长达几十年;收取货款的风险较大。因此,分期收款销售方式下,企业应按照合同约定的收款日期分期确认销售收入。

    采用分期收款销售方式的企业,应设置“分期收款发出商品”科目,核算已经发出但尚未结转的商品成本。企业在发出商品时,按商品的实际成本,借记“分期收款发出商品”科目,贷记“库存商品”科目;在每期销售实现时,应按本期应收的货款金额,借记“应收账款”、“银行存款”科目,按当期实现的销售收入,贷记 “主营业务收入”科目,按增值税发票上注明的增值税金额,贷记“应交税金——应交增值税(销项税额)”科目。同时按商品全部销售成本与全部销售收入的比率计算出本期应结转的销售成本,借记“主营业务成本 ”科目,贷记“分期收款发出商品”科目。

    四、提供劳务

    (一)劳务收入的确认和计量

    提供一项劳务取得的总收入,一般按照企业与接受劳务方签订的合同或协议的金额确定。如有现金折扣的,应在实际发生时计入财务费用。

    由于提供劳务的种类很多,因此,劳务收入应分别下列情况进行确认和计量:

    1、在同一会计年度内开始并完成的劳务,应在劳务完成时确认收入,确认的金额为合同或协议总金额,确认方法可参照商品销售收入的确认原则。

    2、如劳务的开始和完成分属不同的会计年度,且在资产负债表日能对该项交易的结果作出可*估计的,应按完工百分比法确认收入。

    完工百分比法下,收入和相关的费用应按下列公式计算:

    本年确认的收入=劳务总收入×本年末止劳务的完成程度-以前年度已确认的收入

    本年确认的费用=劳务总成本×本年末止劳务的完成程度-以前年度已确认的费用

    3、如资产负债表日不能对交易的结果作出可*估计,应按已经发生并预计能够补偿的劳务成本确认收入,并按相同金额结转成本;如预计已经发生的劳务成本不能得到补偿,则不应确认收入,但应将已经发生的成本确认为当期费用。

    企业在资产负债表日,如不能可*地估计所提供劳务的交易结果,亦即不能满足上述三个条件中的任何一条,企业不能按完工百分比法确认收入。这时企业应正确预计已经收回或将要收回的款项能弥补多少已经发生的成本,按已经发生并预计能得到补偿的劳务成本金额确认收入,同时按相同的金额结转成本;发生的成本中预计不能得到补偿的部分,不确认收入,但这部分发生的成本应确认为当期费用。

    (二)劳务收入的账务处理

    根据上述规定,提供劳务的收入可能在劳务完成时确认,也可能按完工百分比法等确认。劳务收入在确认时,应按确定的收入金额借记“应收账款”、“银行存款”等科目,贷记 “主营业务收入”科目。结转成本时,借记“本年利润”科目,贷记“主营业务成本”科目。企业在年度终了采用完工百分比法确认收入时,如“主营业务成本”科目出现余额的,应并入资产负债表中“存货”项目反映。

    五、他人使用本企业资产

    他人使用本企业资产取得的收入有以下几种形式:(1)因他人使用本企业现金而收取的利息收入。这主要是指金融企业存、贷款形成的利息收入及同业之间发生往来形成的利息收入等。(2)因他人使用本企业的无形资产(如商标权、专利权、专营权、软件、版权)等而形成的使用费收入。

    他人使用本企业的资产取得的收入还应包括他人使用本企业的固定资产取得的租金收入;因债权投资取得的利息收入及进行股权投资取得的股利收入等。

    (一)利息、使用费收入的确认原则

    我国《企业会计准则——收入》规定,利息收入和使用费收入应按下列确认原则进行确认:

    1、与交易相关的经济利益能够流入企业。这是任何交易均应遵循的一项重要原则,企业应根据对方的信誉情况、当年的效益情况以及双方就结算方式、付款期限等达成的协议等方面进行判断。如果企业估计收入收回的可能性不大,就不应确认收入。

    2、收入的金额能够可*地计量。利息收入根据合同或协议规定的存、贷款利率确定;使用费收入按企业与其资产使用者签订的合同或协议确定。当收入的金额能够可*地计量时,企业才能进行确认。

    (三)利息收入的账务处理

    企业应在每个会计期末,按未收回的存款或贷款等的本金、存续期间和适当的利率计算并确认利息收入。借记“应收利息”科目,贷记“利息收入”、“金融企业往来收入”等科目。

    (四)使用费收入的账务处理

    使用费收入应按有关合同协议规定的收费时间和方法确认。不同的使用费收入,其收费时间和收费方法各不相同:如果合同、协议规定使用费一次支付,且不提供后期服务的,应视同该项资产的销售一次确认收入;如提供后期服务的,应在合同、协议规定的有效期内分期确认收入。如合同规定分期支付使用费的,应按合同规定的收款时间和金额或合同规定的收费方法计算的金额分期确认收入。

    使用费收入在确认时,应按确定的收入金额借记“应收账款”、“银行存款”等科目,贷记“其他业务收入”或“主营业务收入”科目。

    第二节 费用的核算

    一、 费用的概念和特征

    我国《企业会计准则——基本准则》中将费用定义为:“费用是企业在生产经营过程中发生的各项耗费。”费用一般有两个特征:(1)费用是企业资源的流出,如企业发生的工资支出。但是,并不是所有的支出都是费用,例如,用银行存款归还短期借款是企业的资金支出,但它并不是企业的费用。(2)费用最终会减少所有者权益。但是,导致所有者权益减少的支出,并不都构成费用,例如企业支付股利。

    二、 费用的确认和计量

    权责发生制原则和划分资本性支出和收益性支出原则是费用确认的基础。根据非用于收入之间的相互关系,企业费用的确认可归纳为三种情况:(1)根据费用与收入的因果关系确认费用。凡是与本期收入直接相关的耗费都应确定为本期的费用,否则,不确认为费用,例如,销售成本的确认。(2)采用一定的分摊方法,系统合理的分配费用。在实际中,有很多费用属于共同费用,需要在不同的产品之间进行分配,例如制造费用。(3)在支出发生实际确认为费用,这主要是指期间费用。

    费用的确认基本上明确了企业各项支出的归属问题,那么,费用应如何计量呢?我国《企业会计准则——基本准则》第五十二条规定:“企业应当按照实际发生额核算成本和费用。采用定额计划成本方法的,应当合理计算成本差异,月终编制会计报表时,调整为实际成本。”这说明,费用的计量应采用实际成本

    三、产品成本核算使用的主要科目

    产品成本核算使用的科目主要有“生产成本”、“制造费用”、“待摊费用”、“预提费用”等科目。

    四、产品成本核算的一般程序

    对所发生的费用进行审核,确定这些费用是否符合规定的开支范围,并在此基础上确定应计入产品成本的费用和应计入各项期间费用的数额

    将应计入产品成本的各项费用,区分为哪些应当计入本月的产品成本,哪些应当由其他月份的产品成本负担

    将每个月应计入产品生产成本的生产费用,在各种产品之间进行分配和归集,计算各种产品成本

    将既有完工产品又有在产品的产品成本,在完工产品和期末在产品之间进行分配,并计算出完工产品总成本和单位成本。

    将完工产品成本结转入“产成品”科目

    结转期间费用

    五、期间费用

    期间费用是企业当期发生的费用中的重要组成部分,是指本期发生的、不能直接或间接归入某种产品成本的、直接记入损益的各项费用,包括销售费用、管理费用和财务费用,它们在发生的当期记入损益。

    1、 销售费用

    销售费用是指企业在销售产品、提供劳务等日常经营过程中发生的各项费用以及专设销售机构的各项经费。包括:运输费、装卸费、包装费、保险费、展览费、广告费、租赁费,以及为销售本公司产品而专设的销售机构的职工工资、福利等经常性费用。

    企业发生的销售费用在“营业费用”科目核算,并按费用项目设置明细账。企业发生的各项销售费用借记本科目,贷记“现金”、“应付工资”等科目;期末,将借方归集的销售费用全部由本科目的贷方转入“本年利润”科目的借方,结转后“营业费用”科目无余额。

    2、 管理费用

    管理费用是指企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的各种费用。包括:工会经费、职工教育经费、业务招待费、印花税等相关税金、技术转让费、无形资产摊销、咨询费、诉讼费、开办费摊销、坏账损失、公司经费、聘请中介机构费、矿产资源补偿费、研究开发费、劳动保险费、待业保险费、董事会费以及其他管理费用。

    企业发生的管理费用在“管理费用”科目核算,并按费用项目设置明细账。企业发生管理费用借记本科目,贷记“现金”、“银行存款”、“原材料”、“累计折旧”等科目;期末,将本科目借方归集的管理费用由本科目的贷方转入“本年利润”科目的借方,结转后本科目无余额。

    3、 财务费用

    财务费用是指企业筹集生产经营所需资金而发生的费用。包括:利息净支出(减利息支出)、汇兑净损失(减汇兑收益)、金融机构手续费以及筹集生产经营资金发生的其他费用等。

    企业发生的财务费用在“财务费用”科目核算, 并按费用项目设置明细账。企业发生财务费用借记本科目,贷记“现金”、“银行存款”等科目;期末,将本科目借方归集的财务费用由本科目的贷方转入“本年利润”科目的借方,结转后本科目无余额。

    [例12]某企业10月份发生如下经济业务:

    (1) 结转本月专设销售机构职工工资及福利费1000元,其中:工资840元,福利费160元。

    (2) 计提行政管理部门固定资产折旧费2000元,并按规定预提行政管理部门用房的修理费500元。

    (3) 用银行存款支付短期借款利息支出2340元。

    要求:根据以上资料编制相关会计分录及期末结账分录。

    会计分录如下:

    (1)借:营业费用 1000

    贷:应付工资 840

    应付福利费 160

    (2)借:管理费用 2500

    贷:累计折旧 2000

    预提费用 500

    (3)借:财务费用 2340

    贷:银行存款 2340

    (4)借:本年利润 5840

    贷:管理费用 2500

    营业费用 1000

    财务费用 2340

    第三节 利润(或亏损)的核算

    一、利润(或亏损)总额的形成

    利润(或亏损)是企业在一定时期内从事生产经营活动所取得的最终经营成果,是衡量、考核和评价企业经济效果的一项重要的综合性指标。利润是企业的收入减去有关的成本与费用后的差额。若收入大于相关的成本与费用,企业就可获得盈利;若收入小于相关的成本与费用时,企业就会发生亏损。

    根据我国《企业会计准则》的有关规定,企业的利润一般包括营业利润、投资净收益和营业外收支净额三部分。上述利润再加上补贴收入和以前年度的损益调整数,构成企业当期的利润总额。当期利润总额减去所得税,即为企业的税后利润(又称之为净利润)。

    1、 营业利润

    营业利润是企业利润的主要来源,具体包括主营业务利润和其他业务利润两部分。计算公式为:

    营业利润=主营业务利润+其他业务利润-存货跌价损失-营业费用-管理费用-财务费用

    (1)主营业务利润,也称基本业务利润。它是指企业经营活动中主营业务所产生的利润。其计算公式为:

    主营业务利润=主营业务收入-主营业务成本-销售折让-主营业务税金及附加

    (2)其他业务利润。它是指企业经营主营业务以外的其他业务活动所产生的利润。具体地说,其他业务利润是指其他业务收入减去其他业务支出的差额。其他业务支出包括其他业务所发生的成本费用以及应由其他业务负担的流转税等。计算公式为:

    其他业务利润=其他业务收入-其他业务支出

    2、投资净收益

    投资净收益是指企业在对外投资过程中所获投资收益扣除投资损失后的数额。投资收益包括企业对外投资分得的利润、孤立和债券利息,投资到期收回或者中途转让取得的款项高于账面价值的差额,以及按照权益法核算的股权投资在被投资单位增加的净资产中所拥有的数额等。投资损失包括到期收回或者中途转让取得款项低于账面价值的差额,以及按照权益法核算的股权投资在被投资单位减少的净资产中所分担的数额等。

    投资收益净额=投资收益-投资损失

    3、营业外收支净额

    营业外收支净额是指与企业生产经营活动没有直接关系的营业外收入减去营业外支出后的余额。虽然营业外收支净额与企业的生产经营活动没有直接联系,但是从企业主体来考虑,它同样会对企业的利润总额产生影响。营业外收支包括营业外收入和营业外支出两个方面的内容。

    (1)营业外收入。它是指与企业生产经营活动没有直接关系的各种收入。它不是由企业经营资金耗费所产生的,不需要企业付出代价。营业外收入实际上是一种纯收入,不可能也不需要与有关费用进行配比。它具体包括:固定资产盘盈、处理固定资产的净收益、罚款净收入,以及确实无法支付而按规定程序经批准后转作营业外收入的应付款项、教育费附加返还款等。

    (2)营业外支出。它是指不属于企业生产经营费用,与企业生产经营活动没有直接关系的各项支出,具体包括:固定资产盘亏、处理固定资产的损失、非常损失、捐赠支出、罚款支出、赔偿金、违约金等。

    营业外收入和营业外支出应当分别核算。企业在具体进行营业外收支核算时,不得以营业外支出直接冲减营业外收入,也不得以营业外收入冲减营业外支出,即应当严格区别营业外收入和营业外支出,分别进行核算。

    4、补贴收入

    补贴收入是指企业按国家规定应收的政策性亏损补贴收入和其他补贴收入。

    5、以前年度损益调整

    以前年度损益调整,是指企业对以前年度多计或少计的盈亏数额所进行的调整。以前年度少计费用或多计收益时,应调整减少本年度利润总额;以前年度少计收益或多计费用时,应调整增加本年度利润总额。

    二、利润总额的核算

    (一)利润总额核算使用的主要科目

    企业在进行利润核算时,除了设置有关营业收入与成本费用科目外,还应设置“投资收益”、“应收补贴款”、“补贴收入”、“营业外收入”、“营业外支出”、“以前年度损益调整”、“所得税”、“本年利润”等科目。

    (二)利润总额主要的账务处理

    形成利润的销售收入及销售成本,其他业务收入以及投资净收益等主要内容,在前面的有关章节已作介绍,这里只就补贴收入、营业外收支和以前年度损益调整等加以说明。

    1.营业外收支的账务处理

    营业外收入的账务处理:企业发生各项营业外收入,应借记“待处理财产损益”、“银行存款”、“现金”、“固定资产清理”、“应付账款”等科目,贷记“营业外收入”科目;期末结转时,应借记“营业外收入”科目,贷记“本年利润”科目。

    营业外支出的账务处理:企业发生营业外支出时,借记“营业外支出”科目,贷记“待处理财产损益”、“固定资产清理”、“现金”、“银行存款”等科目;期末结转时,应借记“本年利润”科目,贷记“营业外支出”科目。

    2.补贴收入的账务处理

    企业按规定计算出的应收政策性亏损补贴和其他补贴,借记“应收补贴款”科目,贷记“补贴收入”科目;收到补贴款时,借记“银行存款”科目,贷记“应收补贴款”科目。期末,将“补贴收入”科目的余额全部转入“本年利润”科目的贷方,结转后“补贴收入”科目应无余额。

    3.以前年度损益调整的账务处理

    企业本年度发生调整以前年度损益的事项,由于上年账目已结清并已开立新账,不宜在上年的账簿上进行更改,为此,应设置“以前年度损益调整”科目,调整计入本年度的损益。

    4.所得税的账务处理

    企业按纳税所得计算出应交所得税时,应借记“所得税”科目,贷记“应交税金──应交所得税”科目;实际上交税金时,借记“应交税金──应交所得税”科目,贷记“银行存款”科目。期末,应将“所得税”科目借方余额转入“本年利润”科目,结转后“所得税”科目应无余额。

    5.本年利润的账务处理

    会计期末,企业应将各损益类科目的余额转入“本年利润”科目的贷方或借方。结转后“本年利润”科目的贷方余额为净利润,借方余额为亏损。年度终了,企业还应将“本年利润”科目的累计余额转入“利润分配──未分配利润”科目。

    第十二章 会计报表

    第一节 会计报表概述

    会计报表是以表格形式综合反映企业一定时点财务状况和现金流量以及一定时期经营成果的书面文件。编制财务报表的目的是为了满足企业现在和潜在的投资者、债权人以及其他使用者对会计信息的需求。美国财务会计准则委员会在其发表的第1号概念公告——《企业编制财务报告的目的》中提出:“编制财务报告本身不是目的,而是为了提供与做出企业和经济决策有用的信息。”

    为了保证会计报表提供的信息真实、完整,在编制会计报表时,必须做到数字真实、计算准确、内容完整、说明简洁、报送及时、手续完备。

    第二节 资产负债表

    资产负债表是反映企业在某一特定时点财务状况的会计报表,它的编制依据是资产=负债+所有者权益这一会计恒等式。

    一、资产负债表的结构和内容

    资产负债表的结构,包括表首标题、报表主体和注释三部分。表首标题列示资产负债表的名称、编制单位、编制日期、金额单位等;报表主体包括资产、负债和所有者权益各项目的年初数和期末数,是资产负债表的主要部分;注释则用于进一步说明报表的主要项目和编制基础。本章主要介绍报表主体部分。注释在下章讲。

    资产负债表的项目主要有资产、负债和所有者权益三大类。资产类项目主要按流动性列示,分为流动资产和非流动资产,流动资产项目主要由货币资金、应收账款、应收票据、其他应收款等;非流动资产主要由固定资产、长期投资、无形资产、递延资产等。负债项目一般按流动负债和长期负债分类分项列示,流动负债包括应付账款、应付票据、其他应付款等;长期负债主要有长期借款、应付债权、长期应付款等。所有者权益一般按照实收资本、资本供给、盈余公积、未分配利润列示。

    二、资产负债表的编制

    本表“年初数”栏内各项数字,应根据上年末资产负债表“期末数”栏内所列数字填列。如果本年度资产负债表规定的各个项目的名称和内容同上年度不相一致,应对上年年末资产负债表各项目的名称和数字按照本年度的规定进行调整,填入本表“年初数”栏内。

    第三节 利润表

    利润表,又称损益表、收益表,是反映企业在一定期间内经营成果的报表。它的编制依据是“收入-费用=利润”这一会计恒等式。利润表常见的格式有两种:单步式利润表和多步式利润表。

    利润表“本月数”栏反映各项目的本月实际发生数;在编报中期财务报告时,填列上年同期累计实际发生数;在编报年度财务报告时,填列上年全年累计实际发生数。如果上年度利润表与本年度利润表的项目名称和内容不相一致,应对上年度利润表项目的名称和数字按本年度的规定进行调整,填入本表“上年数”栏。在编报中期和年度财务报告时,应将“本月数”栏改成“上年数”栏。

    利润表“本年累计数”栏反映各项目自年初起至报告期末止的累计实际发生数。

    第四节 现金流量表

    一、现金流量表的编制基础

    本准则的定义部分包括“现金”、“现金等价物”和“现金流量”三个概念。本准则中还有一些比较重要的概念,如“经营活动”、“投资活动”、“筹资活动”等等,这些概念的定义在正文中交代。

    1.现金

    现金是指企业的库存现金以及可以随时用于支付的存款。会计上所说的现金通常指企业的库存现金。而现金流量表中的“现金”不仅包括“现金”账户核算的库存现金,还包括企业“银行存款”账户核算的存入金融企业、随时可以用于支付的存款,也包括“其他货币资金”账户核算的外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款和在途货币资金等其他货币资金。

    应注意的是,银行存款和其他货币资金中有些不能随时用于支付的存款,如,不能随时支取的定期存款等,不应作为现金,而应列作投资;提前通知金融企业便可支取的定期存款,则应包括在现金范围内。

    2.现金等价物

    现金等价物是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资。现金等价物虽然不是现金,但其支付能力与现金的差别不大,可视为现金。如,企业为保证支付能力,手持必要的现金,为了不使现金闲置,可以购买短期债券,在需要现金时,随时可以变现。

    一项投资被确认为现金等价物必须同时具备四个条件:期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小。其中,期限较短,一般是指从购买日起,三个月内到期。例如可在证券市场上流通的三个月内到期的短期债券投资等。

    3.现金流量

    现金流量是某一段时期内企业现金流入和流出的数量。如企业销售商品、提供劳务、出售固定资产、向银行借款等取得现金,形成企业的现金流入;购买原材料、接受劳务、购建固定资产、对外投资、偿还债务等而支付现金等,形成企业的现金流出。现金流量信息能够表明企业经营状况是否良好,资金是否紧缺,企业偿付能力大小,从而为投资者、债权人、企业管理者提供非常有用的信息。

    应该注意的是,企业现金形式的转换不会产生现金的流入和流出,如,企业从银行提取现金,是企业现金存放形式的转换,并未流出企业,不构成现金流量;同样,现金与现金等价物之间的转换也不属于现金流量,比如,企业用现金购买将于3个月内到期的国库券。

    二、关于现金流量的分类

    本准则将现金流量分为三类,即,经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量、筹资活动产生的现金流量。

    1.经营活动

    经营活动是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。根据上述定义,经营活动的范围很广,它包括了企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。就工商企业来说,经营活动主要包括:销售商品、提供劳务、经营性租赁、购买商品、接受劳务、广告宣传、推销产品、交纳税款等等。

    各类企业由于行业特点不同,对经营活动的认定存在一定差异,在编制现金流量表时,应根据企业的实际情况,对现金流量进行合理的归类。由于金融保险企业比较特殊,本准则对金融保险企业经营活动的认定作了提示。

    2.投资活动

    投资活动是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动。这里所指的长期资产是指固定资产、在建工程、无形资产、其他资产等持有期限在一年或一个营业周期以上的资产。

    这里之所以将“包括在现金等价物范围内的投资”排除在外、是因为已经将包括在现金等价物范围内的投资视同现金。投资活动主要包括:取得和收回投资、购建和处置固定资产、无形资产和其他长期资产等等。

    3.筹资活动

    筹资活动是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动。这里所说的资本,包括实收资本(股本)、资本溢价(股本溢价)。与资本有关的现金流入和流出项目,包括吸收投资、发行股票、分配利润等。这里“债务”是指企业对外举债所借入的款项,如发行债券、向金融企业借入款项以及偿还债务等。

    三、现金流量表各项目的内容及填列方法

    直接法

    (一)经营活动产生的现金流量

    1.“销售商品、提供劳务收到的现金”项目,反映公司销售商品、提供劳务实际收到的现金,包括本期销售商品(含销售商品产品、材料,下同)、提供劳务收到的现金,以及前期销售商品和前期提供劳务本期收到的现金和本期预收的款项,扣除本期退回本期销售的商品和前期销售本期退回的商品支付的现金。公司销售商品向购买者收取的增值税额,以及销售退回实际退回的增值税,在“收到的增值税销项税额和退回的增值税款”项目单独反映,不包括在本项目内。本项目可以根据 “现金”、“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”、“预收账款”、“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目的记录分析填列。

    企业当期销售货款或劳务收入款可用如下公式计算得出:

    销售商品、提供劳务收到的现金=当期销售商品或提供劳务收到的现金收入+当期收到前期的应收账款+当期收到前期的应收票据+当期的预收账款-当期因销售退回而支付的现金+当期收回前期核销的坏账损失

    上述公式中的各项目,除坏账损失外,均不包括与商品销售和提供劳务收入同时应收的增值税销项税额。

    例如,某企业本期商品销售收入为280万元,以银行存款收讫,应收票据期初余额为27万元,期末余额为6万元,应收账款期初余额为100万元,期末余额为40万元,年度内核销的坏账损失为2万元。另外,当期因商品质量问题发生退货价款3万元,货款已通过银行转账支付(本例中的各项数据均不含增值税销项税额)。

    本期销售商品收到的现金 2800000

    加:当期收到前期的应收票据(270000-60000) 210000

    当期收到前期的应收账款(1000000-400000-20000) 580000

    减:当期因销售退回支付的现金 30000

    销售商品、提供劳务收到的现金 3560000

    应该注意的是,如果应收账款或应收票据的期初期末差额为负数,则上述式子中“当期收到前期的应收票据”和“当期收到前期的应收账款”的数字应为零,而不能填列负数。式中各项数字均不包括增值税,收到和退回的增值税款在“收到的增值税销项税额和退回的增值税款”项目中反映。

    2.“收取的租金”项目,反映公司实际收到现金的租金收入,包括经营性租赁收到的租金,出租包装物收到的租金,以及融资租赁收到的租赁收益。公司融资租赁收回的租赁设备的本金在投资活动的现金流量中反映,不包括在本项目内。本项目可以根据相关科目的记录分析填列。

    3. “收到的增值税销项税额和退回的增值税款”项目,反映公司销售商品向购买者收取的增值税额,以及出口商品实际收到退回的增值税和其他增值税退回。本项目可以根据“应收账款”、“应收票据”、“应交税金——应交增值税(出口退税)”、“现金”、“银行存款”等科目的记录分析填列。

    企业销售商品收到的增值税销项税额以及出口产品按规定退税而取得的现金,应单独反映。为便于计算这一项目的现金流量,企业应在“应收账款”和“应收票据”科目下分设“货款”和“增值税”两个明细科目。“应收账款(应收票据)——货款”科目用以调整计算销售、提供劳务收到的现金。

    例如,企业销售一批商品,单价 1000元,数量为100件,增值税税率为17%,货款以现金收讫;前期销售商品一批,价款为20万元,其应收账款(含增值税)为23.4万元,本期以现金方式收讫;另外,前期出口商品一批,已交纳增值税,按规定应退增值税0.85元,前期未退,本期以转账方式收讫。

    本期增值税(1000×100×17%) 17000

    加:收回前期应收增值税 34000

    收回出口退税 8500

    当期增值税销项税额及出口退税 59500

    4.“收到的除增值税以外的其他税费返还”项目,反映公司收到返还的除增值税以外的其他税费,如收到的消费税、营业税、所得税、教育费附加返还等。本项目可以根据“现金”、“银行存款”、“其他应交款”、“应交税金”等科目的记录分析填列。

    5.“收到的其他与经营活动有关的现金”项目,反映公司除了上述各项目外,收到的其他与经营活动有关的现金,如捐赠现金收入、罚款收入、流动资产损失中由个人赔偿的现金收入等。收到的其他与经营活动有关的现金项目中如有价值较大的,应单列项目反映。本项目可以根据“营业外收入”、“营业外支出”、“现金”、“银行存款”、“其他应付款”等科目的记录分析填列。

 

本文转载链接:《中级财务会计》听课笔记(12)

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